來源：商海律盾（ID：faguanlaojiang）

10、執(zhí)行拍賣

房地產(chǎn)企業(yè)通過人民法院強(qiáng)制執(zhí)行拍賣方式競(jìng)買項(xiàng)目時(shí)，要特別注意稅費(fèi)的承擔(dān)及發(fā)票的取得及價(jià)格是否明顯偏低等問題對(duì)后續(xù)納稅的影響。

問題122 執(zhí)行拍賣能否享受59號(hào)文特殊稅務(wù)處理的優(yōu)惠政策？

根據(jù)59號(hào)文第三條規(guī)定“企業(yè)重組企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定”。

根據(jù)59號(hào)文第五條以及與之配套的109號(hào)文的規(guī)定，要想適用企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，需要同時(shí)滿足以下條件：

①具有合理的商業(yè)目的,且不以減少,免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

②受讓企業(yè)收購(gòu)的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的50%。

③企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

④受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

⑤企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

其中“企業(yè)重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)”是指自重組目起計(jì)算的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)；“原主要股東”是指原持有轉(zhuǎn)讓企業(yè)或被收購(gòu)企業(yè)20%以上股權(quán)的股東。

特別需要注意的是，如果重組交易是分期分批進(jìn)行的，那么，只有在重組發(fā)生前后12個(gè)月內(nèi)滿足上述50%和85%，也視為滿足符合特殊重組法定條件，享受相應(yīng)特殊稅務(wù)處理的政策優(yōu)惠。這樣做的法律依據(jù)是59號(hào)文第十條的規(guī)定，“企業(yè)在重組發(fā)生前后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)分步對(duì)其資產(chǎn)、股權(quán)進(jìn)行交易，應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則將上述交易作為一項(xiàng)企業(yè)重組交易進(jìn)行處理?！碑?dāng)然，執(zhí)行拍賣這種情況相對(duì)少交。

根據(jù)59號(hào)文第六條的規(guī)定，符合上述五個(gè)法定條件適用特殊稅務(wù)處理的在建工程轉(zhuǎn)讓，其股權(quán)支付部分可以選擇按以下規(guī)定處理企業(yè)所得稅：

1.轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

2.受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

說白了，就是由于股權(quán)支付部分沒有產(chǎn)生現(xiàn)金流，無論是收到股權(quán)一方還是收到資產(chǎn)的一方，都實(shí)行等價(jià)轉(zhuǎn)讓都不用繳納企業(yè)所得稅了。

根據(jù)59號(hào)文第三條第3款的規(guī)定，不能滿足特殊稅務(wù)處理法定條件的在建工程轉(zhuǎn)讓，只能適用一般性稅務(wù)處理來繳納企業(yè)所得稅：

1.被收購(gòu)方應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

2.收購(gòu)方取得資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。

3.被收購(gòu)企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。

說白了，在建工程轉(zhuǎn)讓一般性稅務(wù)處理就是視同銷售。

問題123 有關(guān)企業(yè)重組涉及企業(yè)所得稅的法律文件除了59號(hào)文還有哪些？

2009年,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》此即業(yè)界赫赫有名的財(cái)稅〔2009〕59號(hào)文，這個(gè)文件的地位甚至到了“言企業(yè)重組必稱59號(hào)文”的程度。

2010年,國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》(國(guó)家稅務(wù)總局〔2010〕第4號(hào)公告)。

2014年3月,國(guó)務(wù)院下發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場(chǎng)環(huán)境的意見》(國(guó)發(fā)〔2014〕14號(hào)文)。

2014年底,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文),特別注意的是，該116號(hào)文將適用特殊性稅務(wù)處理的股權(quán)收購(gòu)和資產(chǎn)收購(gòu)中被收購(gòu)股權(quán)或資產(chǎn)比例由不低于75%調(diào)整為不低于50%。該109號(hào)文2014年12月25日發(fā)布 2014年1月1日實(shí)施。

2014年底,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財(cái)稅〔2014〕116號(hào)文)。該116號(hào)文2014年12月31日發(fā)布 2014年1月1日實(shí)施。

2015年，國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)“放管服”改革要求，發(fā)布了《企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項(xiàng)辦理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局〔2014〕年第76號(hào)公告），特別值得一提的是，該76號(hào)公告全面取消對(duì)企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)的審批管理，一律實(shí)行備案管理。根據(jù)《辦法》規(guī)定,企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)全部采用“自行判別、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。企業(yè)在年度納稅申報(bào)及享受優(yōu)惠事項(xiàng)前無需再履行備案手續(xù)、報(bào)送《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)備案表》《匯總納稅企業(yè)分支機(jī)構(gòu)已備案優(yōu)惠事項(xiàng)清單》和享受優(yōu)惠所需要的相關(guān)資料，原備案資料全部作為留存?zhèn)洳橘Y料，保留在企業(yè)，以備稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)核查時(shí)根據(jù)需要提供。

問題124 稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)能否以價(jià)格偏低為由對(duì)拍賣項(xiàng)目核定應(yīng)納稅額？

這個(gè)問題實(shí)際是兩個(gè)問題，一是稅務(wù)稽查局對(duì)拍賣價(jià)格監(jiān)督一事是否具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格；二是稅務(wù)稽查局是否有權(quán)以價(jià)格偏低為由對(duì)拍賣項(xiàng)目核定應(yīng)納稅額。關(guān)于這兩個(gè)問題，2017年4月7日作出的《最高人民法院廣州德發(fā)房產(chǎn)建設(shè)有限公司訴廣東省廣州市地方稅務(wù)局第一稽查局再審案件行政判決書》（簡(jiǎn)稱“德發(fā)案最高法判決書”）給出了明確的答案。

德發(fā)案歷經(jīng)七年，在稅務(wù)界搞得沸沸揚(yáng)揚(yáng)，甚至有人稱之為“中國(guó)稅法訴訟第一案”，但最終還是在2017年4月7日以最高法的一紙判決而塵埃落定。德發(fā)案最高法判決書的主要指導(dǎo)意義就在于對(duì)上述兩個(gè)問題給出了權(quán)威答案。

首先，關(guān)于廣州稅稽一局是否具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格的問題。2001年修訂前的稅收征管法未明確規(guī)定各級(jí)稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位，2001年修訂后的稅收征管法第十四條規(guī)定：“本法所稱稅務(wù)機(jī)關(guān)是指各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和按照國(guó)務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會(huì)公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)?！?002年施行的稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條進(jìn)一步明確規(guī)定：“稅收征管法第十四條所稱按照國(guó)務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會(huì)公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，是指省以下稅務(wù)局的稽查局?！睋?jù)此，相關(guān)法律和行政法規(guī)已經(jīng)明確了省以下稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位，省級(jí)以下稅務(wù)局的稽查局具有行政主體資格。因此，廣州稅稽一局作為廣州市地方稅務(wù)局所屬的稽查局，具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格。雖然最高人民法院1999年10月21日作出的《對(duì)福建省高級(jí)人民法院<關(guān)于福建省地方稅務(wù)局稽查分局是否具有行政主體資格的請(qǐng)示報(bào)告>的答復(fù)意見》（行他[1999]25號(hào)）明確“地方稅務(wù)局稽查分局以自己的名義對(duì)外作出行政處理決定缺乏法律依據(jù)”，但該答復(fù)是對(duì)2001年修訂前的稅收征管法的理解和適用，2001年稅收征管法修訂后，該答復(fù)因解釋的對(duì)象發(fā)生變化，因而對(duì)審判實(shí)踐不再具有指導(dǎo)性。

其次，關(guān)于廣州稅稽一局行使稅收征管法第三十五條規(guī)定的應(yīng)納稅額核定權(quán)是否超越職權(quán)的問題。此問題涉及稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條關(guān)于稅務(wù)局和所屬稽查局的職權(quán)范圍劃分原則的理解和適用。稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條除明確稅務(wù)局所屬稽查局的法律地位外，還對(duì)稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍作出了原則規(guī)定，即專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，同時(shí)授權(quán)國(guó)家稅務(wù)總局明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉。國(guó)家稅務(wù)總局據(jù)此于2003年2月28日作出的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問題的通知》（國(guó)稅函[2003]140號(hào)）進(jìn)一步規(guī)定：“《中華人民共和國(guó)稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第九條第二款規(guī)定‘國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責(zé)，避免職責(zé)交叉?！癁榱饲袑?shí)貫徹這一規(guī)定，保證稅收征管改革的深化與推進(jìn)，科學(xué)合理地確定稽查局和其它稅務(wù)機(jī)構(gòu)的職責(zé)，國(guó)家稅務(wù)總局正在調(diào)查論證具體方案。在國(guó)家稅務(wù)總局統(tǒng)一明確之前，各級(jí)稽查局現(xiàn)行職責(zé)不變。稽查局的現(xiàn)行職責(zé)是指：稽查業(yè)務(wù)管理、稅務(wù)檢查和稅收違法案件查處；凡需要對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行賬證檢查或者調(diào)查取證，并對(duì)其稅收違法行為進(jìn)行稅務(wù)行政處理（處罰）的執(zhí)法活動(dòng)，仍由各級(jí)稽查局負(fù)責(zé)?！睆纳鲜鲆?guī)定可知，稅務(wù)稽查局的職權(quán)范圍不僅包括偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，還包括與查處稅務(wù)違法行為密切關(guān)聯(lián)的稽查管理、稅務(wù)檢查、調(diào)查和處理等延伸性職權(quán)。雖然國(guó)家稅務(wù)總局沒有明確各級(jí)稽查局是否具有稅收征管法第三十五條規(guī)定的核定應(yīng)納稅額的具體職權(quán)，但稽查局查處涉嫌違法行為不可避免地需要對(duì)納稅行為進(jìn)行檢查和調(diào)查。特別是出現(xiàn)稅收征管法第三十五條規(guī)定的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的情形時(shí)，如果稽查局不能行使應(yīng)納稅款核定權(quán)，必然會(huì)影響稽查工作的效率和效果，甚至對(duì)稅收征管形成障礙。因此，稽查局在查處涉嫌稅務(wù)違法行為時(shí)，依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定核定應(yīng)納稅額是其職權(quán)的內(nèi)在要求和必要延伸，符合稅務(wù)稽查的業(yè)務(wù)特點(diǎn)和執(zhí)法規(guī)律，符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稽查局職責(zé)問題的通知》關(guān)于稅務(wù)局和稽查局的職權(quán)范圍劃分的精神。在國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)稅務(wù)局和稽查局職權(quán)范圍未另行作出劃分前，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)通知確立的職權(quán)劃分原則，以及在執(zhí)法實(shí)踐中形成的符合稅務(wù)執(zhí)法規(guī)律的慣例，人民法院應(yīng)予尊重。本案中，廣州稅稽一局根據(jù)稅收征管法第三十五條規(guī)定核定應(yīng)納稅款的行為是在廣州稅稽一局對(duì)德發(fā)公司銷售涉案房產(chǎn)涉嫌偷稅進(jìn)行稅務(wù)檢查的過程中作出的，不違反稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條的規(guī)定。德發(fā)公司以稅收征管法實(shí)施細(xì)則第九條規(guī)定“稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處”，本案不屬于“偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅”的情形為由，認(rèn)為廣州稅稽一局無權(quán)依據(jù)稅收征管法第三十五條的規(guī)定對(duì)德發(fā)公司拍賣涉案不動(dòng)產(chǎn)的收入重新核定應(yīng)納稅額，被訴稅務(wù)處理決定超出廣州稅稽一局的職權(quán)范圍，應(yīng)屬無效決定的理由不能成立。

實(shí)踐中，拍賣行的委托人可能是行政機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)和企事業(yè)單位，但俺認(rèn)為無論委托人為誰(shuí)，都應(yīng)該按照德發(fā)案最高法判決書的判決精神執(zhí)行。

問題125 拍賣公告中“一切稅費(fèi)均由買受人承擔(dān)”的約定會(huì)導(dǎo)致什么稅收風(fēng)險(xiǎn)？

近年來，通過法院強(qiáng)制執(zhí)行拍賣被執(zhí)行人資產(chǎn)的數(shù)量也逐年增長(zhǎng)。為了保證拍賣環(huán)節(jié)的稅款征收，目前各地通行的做法是，在拍賣公告中載明“一切稅費(fèi)均由買受人承擔(dān)”，這就意味著本應(yīng)被執(zhí)行人承擔(dān)的稅費(fèi)由執(zhí)行人承擔(dān)了。如此，則產(chǎn)生了一個(gè)稅收風(fēng)險(xiǎn)，即受讓人這部分額外承擔(dān)的稅費(fèi)不能在企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。原因有二，一是《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條的規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。買受人替被執(zhí)行人承擔(dān)的相關(guān)稅費(fèi)本應(yīng)該由被執(zhí)行人承擔(dān)，該部分稅費(fèi)不符合“與取得收入有關(guān)”“合理”的法定要求。二是即使買受人承擔(dān)了原本應(yīng)該由被執(zhí)行人承擔(dān)稅費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的完稅憑證上的納稅人仍是被執(zhí)行人。從而導(dǎo)致買受人承擔(dān)相關(guān)稅費(fèi)后，不能在企業(yè)所得稅前進(jìn)行列支。

問題126 買受人承擔(dān)了本應(yīng)有債務(wù)人承擔(dān)的稅費(fèi)之后，有哪些補(bǔ)救措施以彌補(bǔ)損失？

當(dāng)然最理想的做法是讓債務(wù)人開具發(fā)票，但實(shí)踐中債務(wù)人往往由于欠稅、黑戶和失信等原因已經(jīng)無法開具發(fā)票。這種情況下，首先要力爭(zhēng)讓法院出具收據(jù)，以抵扣土地增值稅和企業(yè)所得稅，增值稅當(dāng)然就不用奢望抵扣了；再不濟(jì)，也應(yīng)該讓債務(wù)人開收據(jù)，看能否抵扣企業(yè)所得稅。

問題127 通過拍賣收購(gòu)在建工程之后，為了后期的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，要不要補(bǔ)交前期稅款？

一般要補(bǔ)。否則，所得稅和土地增值稅都無法抵扣。 

問題128 無法計(jì)算原值的拍賣房產(chǎn)，如何計(jì)征個(gè)人所得稅？

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人取得房屋拍賣收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2007〕1145號(hào)）規(guī)定：“根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)和規(guī)范個(gè)人取得拍賣收入征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2007〕38號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人住房轉(zhuǎn)讓所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕108號(hào)）規(guī)定精神，個(gè)人通過拍賣市場(chǎng)取得的房屋拍賣收入在計(jì)征個(gè)人所得稅時(shí)，其房屋原值應(yīng)按照納稅人提供的合法、完整、準(zhǔn)確的憑證予以扣除；不能提供完整、準(zhǔn)確的房屋原值憑證，不能正確計(jì)算房屋原值和應(yīng)納稅額的，統(tǒng)一按轉(zhuǎn)讓收入全額的3%計(jì)算繳納個(gè)人所得稅?！?/p>

問題129 執(zhí)行拍賣過戶前是否必須先交稅？

企業(yè)通過法院拍賣程序取得不動(dòng)產(chǎn)，可以先過戶后繳稅，這是與普通不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)移的主要區(qū)別。但是，2019年1月1日實(shí)施的新修訂的《個(gè)人所得稅法》第十五條第二款規(guī)定“個(gè)人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)根據(jù)不動(dòng)產(chǎn)登記等相關(guān)信息核驗(yàn)應(yīng)繳的個(gè)人所得稅，登記機(jī)構(gòu)辦理轉(zhuǎn)移登記時(shí)，應(yīng)當(dāng)查驗(yàn)與該不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的個(gè)人所得稅的完稅憑證。”所以，如果受讓人是個(gè)人，這個(gè)先過戶后繳稅的做法，恐怕就兇多吉少了。

作者簡(jiǎn)介：齊紅雷，男，畢業(yè)于著名高校高等數(shù)學(xué)專業(yè)。正式從事律師職業(yè)已經(jīng)超過20年?，F(xiàn)為北京德和衡律師事務(wù)所高級(jí)合伙人。是“三務(wù)合一”稅務(wù)規(guī)劃理論的核心創(chuàng)始人。自2003年開始，專門從事房地產(chǎn)專業(yè)法律服務(wù)。自2009年開始，主要從事企業(yè)并購(gòu)房地產(chǎn)稅務(wù)規(guī)劃方案設(shè)計(jì)和審查工作，參與過眾多房地產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)剝離、項(xiàng)目轉(zhuǎn)讓、轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)等標(biāo)的額巨大的方案設(shè)計(jì)。代表作為《企業(yè)并購(gòu)房地產(chǎn)稅務(wù)規(guī)劃108式》。

本文由 @商海律盾 原創(chuàng)發(fā)布于資產(chǎn)界。未經(jīng)許可，禁止轉(zhuǎn)載

注：文章為作者獨(dú)立觀點(diǎn)，不代表資產(chǎn)界立場(chǎng)。

題圖來自 Pexels，基于 CC0 協(xié)議

本文由“老蔣商事法律服務(wù)團(tuán)隊(duì)”投稿資產(chǎn)界，并經(jīng)資產(chǎn)界編輯發(fā)布。版權(quán)歸原作者所有，未經(jīng)授權(quán)，請(qǐng)勿轉(zhuǎn)載，謝謝！

原標(biāo)題：